A Instrução Normativa nº 1911/2019 assegurava ao contribuinte o direito de aproveitar créditos de PIS e Cofins sobre a parcela do IPI não recuperável incidente na aquisição de insumos, bens para revenda ou bens destinados ao ativo imobilizado.
Nesse sentido, era a previsão do artigo 167 da IN nº 1911/2019:
Art. 167. Para efeitos de cálculo dos créditos decorrentes da aquisição de insumos, bens para revenda ou bens destinados ao ativo imobilizado, integram o valor de aquisição:
II – o IPI incidente na aquisição, quando não recuperável.
Todavia, em 15 de dezembro de 2022, a Receita Federal publicou a Instrução Normativa nº 2121/2022, que, ao consolidar normas de apuração, cobrança, fiscalização, arrecadação e administração das Contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, revogou a IN nº 1911/2019 e suprimiu o direito à tomada de créditos de PIS/Cofins sobre o IPI não recuperável.
Inicialmente, a IN 2121/2022 viola o princípio da legalidade ao perpetrar inovação acerca da apuração do PIS e da Cofins, o que somente poderia ser feito por meio da edição de lei, considerando que as Leis n° 10.637/2002 (PIS) e 10.833/2003 (Cofins) estabelecem, em seus respectivos artigos 3°, que a pessoa jurídica pode descontar os créditos calculados em relação aos bens adquiridos para revenda, bem como para bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, com exceções nelas previstas.
Além disso, a alteração vai de encontro à previsão de que os tributos devidos na aquisição compõem o custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda, conforme dispõe o Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 9.580/2018) e o Pronunciamento Técnico CPC 16, confira-se:
Decreto n° 9.580/2018:
Art. 301. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventário, no fim do período de apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).
1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou na importação
Pronunciamento Técnico CPC 16:
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição.
Tais previsões confirmam o entendimento de que o IPI não recuperável compõe o custo de aquisição da mercadoria, de forma que, arcando com o encargo tributário, o não contribuinte de IPI deve ter o direito a incluir o referido imposto na base de cálculo do crédito de PIS/Cofins.
Essa situação muito se assemelha à discussão relativa ao direito do substituído tributário de ICMS incluir o ICMS-ST no cálculo dos créditos de PIS e Cofins, tendo em vista que, ao adquirir bens do substituto, o substituído arca com o ônus econômico do regime da substituição tributária do ICMS, pois desembolsará o valor do bem acrescido do ICMS-ST pago pelo substituto.
Conforme já noticiamos, por ocasião do julgamento dos Resp nº 1967683/RS e 1959723/RS, a 1ª Turma do STJ já manifestou o entendimento de que o substituído tributário possui direito ao crédito de PIS e Cofins calculado sobre o valor do ICMS-ST pago pelo substituto, sob pena de violação ao princípio da não-cumulatividade.
À vista disso, entendemos que a Receita Federal excedeu o seu poder regulamentar ao perpetrar alteração em matéria reservada à lei, bem como violou o princípio da não cumulatividade ao vedar o direito de contribuinte incluir o IPI não recuperável no cálculo dos créditos de PIS/Cofins, já que o IPI compõe o custo de aquisição e, portanto, resulta em repercussão econômica onerosa.